一、建筑企業(yè)預(yù)收賬款增值稅納稅義務(wù)時(shí)間稅收政策的新變化分析
1、建筑企業(yè)預(yù)收賬款增值稅納稅義務(wù)時(shí)間稅收新政的變化
財(cái)稅[2016]26號(hào)文件附件1：《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第四十五條第二項(xiàng)規(guī)定：“納稅人提供建筑服務(wù)、租賃服務(wù)采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。”
而財(cái)稅[2017]58號(hào)文件第二條，《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)印發(fā)）第四十五條第（二）項(xiàng)修改為“納稅人提供租賃服務(wù)采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天”。
基于此規(guī)定，自2017年7月1日起，建筑企業(yè)收到業(yè)主或發(fā)包方的預(yù)收賬款的增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間不是收到預(yù)收賬款的當(dāng)天。即建筑企業(yè)收到業(yè)主或發(fā)包方預(yù)收賬款時(shí)，沒(méi)有發(fā)生增值稅納稅義務(wù)，不向業(yè)主或發(fā)包方開(kāi)具增值稅發(fā)票。
2、建筑企業(yè)預(yù)收賬款的增值稅納稅義務(wù)時(shí)間分析結(jié)論
既然建筑企業(yè)收到業(yè)主或發(fā)包方的預(yù)收賬款的增值稅納稅義務(wù)時(shí)間不是收到預(yù)收賬款的當(dāng)天，那到底什么時(shí)候繳納增值稅呢？
根據(jù)財(cái)稅[2016]26號(hào)文件附件1：《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法四十五條第一項(xiàng)規(guī)定：“納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為并收訖銷(xiāo)售款項(xiàng)或者取得索取銷(xiāo)售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天；先開(kāi)具發(fā)票的，為開(kāi)具發(fā)票的當(dāng)天。收訖銷(xiāo)售款項(xiàng)，是指納稅人銷(xiāo)售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)過(guò)程中或者完成后收到款項(xiàng)。取得索取銷(xiāo)售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，是指書(shū)面合同確定的付款日期；未簽訂書(shū)面合同或者書(shū)面合同未確定付款日期的，為服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當(dāng)天或者不動(dòng)產(chǎn)權(quán)屬變更的當(dāng)天。”
基于此規(guī)定，建筑企業(yè)預(yù)收賬款的增值稅納稅義務(wù)時(shí)間為以下兩個(gè)方面：
一是，如果業(yè)主或發(fā)包方強(qiáng)行要求建筑企業(yè)開(kāi)具發(fā)票，則該預(yù)收賬款的增值稅納稅義務(wù)時(shí)間為建筑企業(yè)開(kāi)具發(fā)票的當(dāng)天；
二是，如果業(yè)主或發(fā)包方支付預(yù)付款給施工企業(yè)不要求施工企業(yè)開(kāi)具發(fā)票的情況下，則建筑企業(yè)收到預(yù)收款的增值稅納稅義務(wù)時(shí)間為：已經(jīng)發(fā)生建筑應(yīng)稅服務(wù)并與業(yè)主或發(fā)包方進(jìn)行工程進(jìn)度結(jié)算簽訂進(jìn)度結(jié)算書(shū)，在財(cái)務(wù)上將“預(yù)收賬款”科目結(jié)轉(zhuǎn)到“工程結(jié)算”科目的當(dāng)天。
二、建筑企業(yè)預(yù)收賬款預(yù)交增值稅的稅務(wù)處理
根據(jù)財(cái)稅[2017]58號(hào)文件第三條的規(guī)定和國(guó)家稅務(wù)總局2017年公告第11號(hào)文件第三條的規(guī)定，納稅人提供建筑服務(wù)取得預(yù)收款，應(yīng)在收到預(yù)收款時(shí)，以取得的預(yù)收款扣除支付的分包款后的余額，按照現(xiàn)行規(guī)定應(yīng)在建筑服務(wù)發(fā)生地預(yù)繳增值稅的項(xiàng)目，納稅人收到預(yù)收款時(shí)，如果適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的項(xiàng)目，則按照2%預(yù)征率在建筑服務(wù)發(fā)生地預(yù)繳增值稅；如果適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的項(xiàng)目，則按照3%預(yù)征率在建筑服務(wù)發(fā)生地預(yù)繳增值稅。
按照現(xiàn)行規(guī)定無(wú)需在建筑服務(wù)發(fā)生地預(yù)繳增值稅的項(xiàng)目（即納稅人在同一地級(jí)行政區(qū)范圍內(nèi)跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)），納稅人收到預(yù)收款時(shí)，如果適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的項(xiàng)目，則按照2%預(yù)征率在建筑企業(yè)機(jī)構(gòu)所在地預(yù)繳增值稅；如果適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的項(xiàng)目，則按照3%預(yù)征率在建筑企業(yè)機(jī)構(gòu)所在地預(yù)繳增值稅。基于此規(guī)定，建筑企業(yè)預(yù)收款預(yù)繳增值稅的稅務(wù)處理總結(jié)如下。
1、預(yù)收賬款預(yù)交增值稅的地點(diǎn)
基于以上稅收政策規(guī)定，建筑企業(yè)無(wú)論是否發(fā)生總分包業(yè)務(wù)，都要預(yù)交增值稅，具體的預(yù)交地點(diǎn)分兩種情況。
（1）按照現(xiàn)行規(guī)定應(yīng)在建筑服務(wù)發(fā)生地預(yù)繳增值稅的項(xiàng)目，建筑企業(yè)都要在工程施工所在地進(jìn)行預(yù)交增值稅；
（2）按照現(xiàn)行規(guī)定無(wú)需在建筑服務(wù)發(fā)生地預(yù)繳增值稅的項(xiàng)目（即納稅人在同一地級(jí)行政區(qū)范圍內(nèi)跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)），建筑企業(yè)都要在建筑企業(yè)機(jī)構(gòu)所在地進(jìn)行預(yù)交增值稅。
2、具體預(yù)繳增值稅的計(jì)算公式
根據(jù)財(cái)稅[2017]58號(hào)文件第三條、《納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)增值稅征收管理暫行辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第17號(hào)）第四條、第五條、第七條的規(guī)定，建筑企業(yè)預(yù)繳增值稅的計(jì)算公式如下。
（1）在發(fā)生總分包業(yè)務(wù)情況下的預(yù)交增值稅計(jì)算公式。
一般計(jì)稅項(xiàng)目應(yīng)預(yù)繳增值稅稅款=（預(yù)收賬款-支付的分包款）÷(1+稅率11%）×2%；
簡(jiǎn)易計(jì)稅項(xiàng)目應(yīng)預(yù)繳增值稅稅款=（預(yù)收賬款-支付的分包款）÷(1+征收率3%）×3%；
（2）在沒(méi)有發(fā)生總分包業(yè)務(wù)情況下的預(yù)交增值稅計(jì)算公式。
一般計(jì)稅項(xiàng)目應(yīng)預(yù)繳增值稅稅款=預(yù)收賬款÷(1+稅率11%）×2%；
簡(jiǎn)易計(jì)稅項(xiàng)目應(yīng)預(yù)繳增值稅稅款=預(yù)收賬款÷(1+征收率3%）×3%；
3、預(yù)繳增值稅的抵扣管理
建筑企業(yè)取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額為負(fù)數(shù)的，可結(jié)轉(zhuǎn)下次預(yù)繳稅款時(shí)繼續(xù)扣除。建筑企業(yè)應(yīng)按照工程項(xiàng)目分別計(jì)算應(yīng)預(yù)繳稅款，分別預(yù)繳。建筑企業(yè)一個(gè)項(xiàng)目預(yù)繳的增值稅時(shí)，不能抵減另外一個(gè)項(xiàng)目應(yīng)預(yù)繳的增值稅。只能在建筑企業(yè)注冊(cè)地申報(bào)增值稅時(shí)，且都是一般計(jì)稅方法的項(xiàng)目之間，每個(gè)項(xiàng)目在工程所在地已經(jīng)預(yù)繳的增值稅可以抵減在建筑企業(yè)注冊(cè)地申報(bào)繳納的增值稅。
4、異地預(yù)繳增值稅需要提供的涉稅資料
根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第53號(hào)第八條和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)稅收征收管理事項(xiàng)的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第23號(hào)）第四條第（三）項(xiàng)的規(guī)定，建筑企業(yè) 跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)，在向建筑服務(wù)發(fā)生地主管?chē)?guó)稅機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款時(shí)，需填報(bào)《增值稅預(yù)繳稅款表》，并出示以下資料：
（1）與發(fā)包方簽訂的建筑合同復(fù)印件（加蓋納稅人公章）；
（2）與分包方簽訂的分包合同復(fù)印件（加蓋納稅人公章）；
（3）從分包方取得的發(fā)票復(fù)印件（加蓋納稅人公章）。
如果存在總分包業(yè)務(wù)，該分包方向總承包方開(kāi)開(kāi)具增值稅發(fā)票時(shí)，必須在增值稅發(fā)票上的“備注欄”中必須注明建筑服務(wù)發(fā)生地所在縣（市、區(qū)）、項(xiàng)目的名稱(chēng)。
5、建筑企業(yè)預(yù)收賬款的城市維護(hù)建設(shè)稅及附加的處理
根據(jù)《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局 關(guān)于納稅人異地預(yù)繳增值稅有關(guān)城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2016〕74號(hào)）第一條的規(guī)定，建筑企業(yè)跨地區(qū)提供建筑服務(wù)應(yīng)在建筑服務(wù)發(fā)生地預(yù)繳增值稅時(shí)，以預(yù)繳增值稅稅額為計(jì)稅依據(jù)，并按預(yù)繳增值稅所在地的城市維護(hù)建設(shè)稅適用稅率和教育費(fèi)附加征收率就地計(jì)算繳納城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加。在建筑企業(yè)機(jī)構(gòu)所在地（一般計(jì)稅項(xiàng)目）按照（增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額-增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額-異地預(yù)交增值稅額）×機(jī)構(gòu)所在地的城市維護(hù)建設(shè)稅適用稅率和教育費(fèi)附加征收率機(jī)構(gòu)所在地計(jì)算繳納城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加。
三、建筑企業(yè)收到預(yù)收賬款的財(cái)務(wù)處理
根據(jù)財(cái)政部關(guān)于印發(fā)《增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定》的通知（財(cái)會(huì)[2016]22號(hào)）的規(guī)定，二級(jí)科目“簡(jiǎn)易計(jì)稅”明細(xì)科目，核算一般納稅人采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法發(fā)生的增值稅計(jì)提、扣減、預(yù)繳、繳納等業(yè)務(wù)。二級(jí)科目“預(yù)交增值稅”明細(xì)科目，核算一般納稅人提供建筑服務(wù)按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定應(yīng)預(yù)繳的增值稅額。根據(jù)財(cái)政部關(guān)于《增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定》有關(guān)問(wèn)題的解讀第三條“關(guān)于企業(yè)提供建筑服務(wù)確認(rèn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額的時(shí)點(diǎn)”的規(guī)定：企業(yè)提供建筑服務(wù)，增值稅納稅義務(wù)發(fā)生的時(shí)點(diǎn)早于企業(yè)向業(yè)主辦理工程價(jià)款結(jié)算的，應(yīng)借記“銀行存款”等科目，貸記“預(yù)收賬款”和“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）”等科目。
基于以上稅收政策規(guī)定，建筑企業(yè)收到業(yè)主或發(fā)包方預(yù)付工程款及預(yù)繳增值稅及附加時(shí)的賬務(wù)處理要分兩種情況分別處理：一是建筑企業(yè)收到預(yù)收款而開(kāi)具發(fā)票的財(cái)務(wù)處理；二是建筑企業(yè)收到預(yù)收款而未開(kāi)具發(fā)票的財(cái)務(wù)處理。分別論述如下。
1、建筑企業(yè)收到預(yù)收款而開(kāi)具發(fā)票給業(yè)主或發(fā)包方的財(cái)務(wù)處理
（1）一般納稅人的建筑施工企業(yè)選擇一般計(jì)稅方法計(jì)征增值稅的情況下，收到預(yù)收款的會(huì)計(jì)處理。
借：銀行存款
貸:預(yù)收賬款[收到業(yè)主預(yù)付款/(1+11%)]
應(yīng)交稅費(fèi)-------應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅) [收到業(yè)主預(yù)收款/(1+11%)×11%]
（2）一般納稅人的建筑施工企業(yè)選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)征增值稅的情況下，收到預(yù)收款的會(huì)計(jì)處理。
借：銀行存款
貸:預(yù)收賬款[收到業(yè)主預(yù)付款/(1+3%)]
應(yīng)交稅費(fèi)-------簡(jiǎn)易計(jì)稅 [收到業(yè)主預(yù)收款/(1+3%) ×3%]
（3）建筑企業(yè)在工程所在地稅務(wù)局通過(guò)建筑企業(yè)自身銀行賬戶向國(guó)稅局劃轉(zhuǎn)預(yù)交增值稅及附加時(shí)的賬務(wù)處理：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅[一般計(jì)稅時(shí)：應(yīng)預(yù)繳稅款=預(yù)收賬款÷(1+11%)×2%； 簡(jiǎn)易計(jì)稅時(shí)：應(yīng)預(yù)繳稅款=預(yù)收賬款÷(1+3%)×3%]
貸：銀行存款
同時(shí)：借：稅金及附加
貸：銀行存款
2、建筑企業(yè)收到預(yù)收款而未開(kāi)具發(fā)票給業(yè)主或發(fā)包方的財(cái)務(wù)處理
（1）一般納稅人的建筑施工企業(yè)無(wú)論選擇一般計(jì)稅方法還是選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)征增值稅，收到預(yù)收款的會(huì)計(jì)處理。
借：銀行存款
貸:預(yù)收賬款
（2）建筑企業(yè)在工程所在地或機(jī)構(gòu)所在地稅務(wù)局通過(guò)建筑企業(yè)自身銀行賬戶向國(guó)稅局劃轉(zhuǎn)預(yù)交增值稅及附加時(shí)的賬務(wù)處理：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅[一般計(jì)稅時(shí)：應(yīng)預(yù)繳稅款=預(yù)收賬款÷(1+11%)×2%； 簡(jiǎn)易計(jì)稅時(shí)：應(yīng)預(yù)繳稅款=預(yù)收賬款÷(1+3%)×3%]
貸：銀行存款
同時(shí)：借：稅金及附加
貸：銀行存款
3、建筑企業(yè)在工程施工所在地預(yù)繳增值稅及相關(guān)城建稅附加的兩種特殊情況的會(huì)計(jì)處理。
建筑企業(yè)在工程施工所在地預(yù)繳增值稅及相關(guān)城建稅附加，存在以下兩種情況：
第一種是，建筑企業(yè)沒(méi)有設(shè)立臨時(shí)銀行結(jié)算戶，在預(yù)交增值稅及附加時(shí)，往往通過(guò)項(xiàng)目部的主管會(huì)計(jì)，向總公司總部申請(qǐng)稅款數(shù)額，審批后，總公司把稅款轉(zhuǎn)讓主管會(huì)計(jì)個(gè)人卡，然后主管會(huì)計(jì)通過(guò)個(gè)人銀行卡在工程所在地稅務(wù)局納稅大廳刷卡，繳納稅 款。
第二種是，建筑掛靠行為中的預(yù)繳增值稅及附加。一般是掛靠人先墊資在工程所在地稅務(wù)局繳納稅款及附加，然后，掛靠人憑繳稅憑證回被掛靠方進(jìn)行報(bào)銷(xiāo)。
通過(guò)以上分析，如果出現(xiàn)第一種情況，則賬務(wù)處理如下：
借：內(nèi)部往來(lái)——項(xiàng)目部預(yù)繳增值稅及附加
貸：銀行存款
同時(shí)：借：應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅[一般計(jì)稅時(shí)：應(yīng)預(yù)繳稅款=預(yù)收賬款÷(1+11%)×2%；簡(jiǎn)易計(jì)稅時(shí)：應(yīng)預(yù)繳稅款=預(yù)收賬款÷(1+3%)×3%]
貸：內(nèi)部往來(lái)——項(xiàng)目部預(yù)繳增值稅
借：稅金及附加
貸：內(nèi)部往來(lái)——項(xiàng)目部預(yù)繳附加稅
如果出現(xiàn)第二種情況，則賬務(wù)處理如下：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅[一般計(jì)稅時(shí)：應(yīng)預(yù)繳稅款=預(yù)收賬款÷(1+11%)×2%； 簡(jiǎn)易計(jì)稅時(shí)：應(yīng)預(yù)繳稅款=預(yù)收賬款÷(1+3%)×3%]
貸：內(nèi)部往來(lái)——項(xiàng)目負(fù)責(zé)人（實(shí)質(zhì)上是掛靠人）
借：稅金及附加
貸：內(nèi)部往來(lái)——項(xiàng)目負(fù)責(zé)人（實(shí)質(zhì)上是掛靠人）
項(xiàng)目負(fù)責(zé)人（實(shí)質(zhì)上是掛靠人）憑工程所在地預(yù)繳增值稅及附加繳稅憑證回被掛靠方財(cái)務(wù)報(bào)銷(xiāo)時(shí)的賬務(wù)處理如下：
借：內(nèi)部往來(lái)——項(xiàng)目負(fù)責(zé)人（實(shí)質(zhì)上是掛靠人）
貸：銀行存款
4、建筑企業(yè)預(yù)收賬款預(yù)繳增值稅月未結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)的賬務(wù)處理。
根據(jù)財(cái)會(huì)[2016]22號(hào)文件的規(guī)定，月末，建筑企業(yè)應(yīng)將“預(yù)交增值稅”明細(xì)科目余額轉(zhuǎn)入“未交增值稅”明細(xì)科目?；诖艘?guī)定，建筑企業(yè)在工程所在地國(guó)稅局預(yù)繳增值稅，在預(yù)繳增值稅所在月的月末進(jìn)行如下賬務(wù)處理：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅
四、建筑企業(yè)預(yù)收款而開(kāi)發(fā)票給業(yè)主或發(fā)包方的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)及控制策略
1、建筑企業(yè)預(yù)收款而開(kāi)發(fā)票給業(yè)主或發(fā)包方的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)
建筑企業(yè)預(yù)收款而開(kāi)發(fā)票給業(yè)主或發(fā)包方的稅收風(fēng)險(xiǎn)是：當(dāng)施工企業(yè)只有一個(gè)項(xiàng)目的情況下，而且工程還沒(méi)有動(dòng)工，由于稅法規(guī)定增值稅納稅義務(wù)時(shí)間為：先開(kāi)發(fā)票的，為開(kāi)發(fā)票的當(dāng)天。而造成了建筑企業(yè)收到預(yù)收款時(shí)，確認(rèn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額，沒(méi)有可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。造成了建筑施工企業(yè)工程沒(méi)有開(kāi)工前，就要繳納增值稅，占用了施工企業(yè)的資金流。
案例分析：某建筑企業(yè)預(yù)收賬款預(yù)繳增值稅的稅收風(fēng)險(xiǎn)分析
（1）案情介紹
甲建筑公司通過(guò)招投標(biāo)，承攬了一條省道建設(shè)工程，工程總造價(jià)6.6億元。按合同約定，此合同采取包工包料方式，且在開(kāi)工之前，建設(shè)方即政府先撥付工程啟動(dòng)資金1.11億元。請(qǐng)分析政府先撥付工程啟動(dòng)資金1.11億元的稅務(wù)處理中的納稅風(fēng)險(xiǎn)。
（2）納稅風(fēng)險(xiǎn)分析
①相關(guān)的稅收政策依據(jù)
根據(jù)《財(cái)政部 、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）的規(guī)定，包工包料的建筑工程必須選擇增值稅一般計(jì)稅方法計(jì)征增值稅。同時(shí)根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）第四十五條第（一）的項(xiàng)規(guī)定，先開(kāi)具發(fā)票的，增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為開(kāi)具發(fā)票的當(dāng)天。
根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布<納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)增值稅征收管理暫行辦法>的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第17號(hào)）第四條的規(guī)定，一般納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)，適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額，按照2%的預(yù)征率計(jì)算應(yīng)預(yù)繳稅款?？缈h（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)，應(yīng)按照財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文件規(guī)定的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間和計(jì)稅方法，向建筑服務(wù)發(fā)生地主管?chē)?guó)稅機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款，向機(jī)構(gòu)所在地主管?chē)?guó)稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。
②稅務(wù)處理
施工企業(yè)在納稅申報(bào)期內(nèi)需要在勞務(wù)發(fā)生地預(yù)繳2個(gè)點(diǎn)的增值稅：增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額=1.11億元÷（1+11%）×2%=200萬(wàn)元。同時(shí)，在納稅申報(bào)期內(nèi)需要在機(jī)構(gòu)所在地申報(bào)9個(gè)點(diǎn)的增值稅：
當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額=1.11億元÷（1+11%）×11%=1100萬(wàn)元；
由于沒(méi)有開(kāi)工建設(shè)，所以當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額=0；
應(yīng)納稅款=當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額-當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額-預(yù)繳稅款=1100萬(wàn)元-0-200萬(wàn)元=900萬(wàn)元
由于建筑工程就本工程項(xiàng)目未開(kāi)工就收到了啟動(dòng)資金1.11億元，因?yàn)闆](méi)有進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，同時(shí)施工企業(yè)又沒(méi)有別的施工項(xiàng)目，只有一個(gè)施工項(xiàng)目的情況下，該施工企業(yè)只能把1.11億元確認(rèn)的銷(xiāo)項(xiàng)稅額1100萬(wàn)元作為應(yīng)納稅額完稅。
因此，建筑企業(yè)收到業(yè)主的預(yù)收款，產(chǎn)生增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額的倒掛，增加了收到預(yù)收賬款當(dāng)期的增值稅負(fù)擔(dān)，嚴(yán)重影響了施工企業(yè)的資金流。
2、建筑企業(yè)預(yù)收賬款稅收風(fēng)險(xiǎn)的控制措施
從以上分析可知，建筑企業(yè)為了規(guī)避收到業(yè)主預(yù)收款，產(chǎn)生的增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額的倒掛問(wèn)題，節(jié)約資金流，提高資金的使用效益。必須采用以下控制辦法：
一是，建筑企業(yè)收到業(yè)主或發(fā)包方的預(yù)付款或開(kāi)工保證金，根據(jù)財(cái)稅[2017]58號(hào)文件第二條的規(guī)定，建筑企業(yè)沒(méi)有發(fā)生增值稅納稅義務(wù)，建筑企業(yè)向業(yè)主或發(fā)包方開(kāi)具收據(jù)，不開(kāi)發(fā)票處理。
二是，建筑企業(yè)收到業(yè)主或發(fā)包方的預(yù)付款或開(kāi)工保證金時(shí)，如果業(yè)主或發(fā)包方強(qiáng)行要求施工企業(yè)開(kāi)具發(fā)票，則施工企業(yè)為了規(guī)避提前繳納增值稅的風(fēng)險(xiǎn)，可以采用以下個(gè)規(guī)避措施：
第一，當(dāng)施工企業(yè)只有一個(gè)項(xiàng)目（該項(xiàng)目建筑企業(yè)采用一般計(jì)稅方法）的情況下，而且工程還沒(méi)有動(dòng)工，建筑企業(yè)提前做采購(gòu)計(jì)劃，與供應(yīng)上簽訂采購(gòu)合同。合同中約定：預(yù)付一部分貨款或定金給供應(yīng)商，供應(yīng)商必須在建筑施工企業(yè)工程未開(kāi)工前收到業(yè)主支付預(yù)付款的增值稅納稅申報(bào)期限內(nèi)（一般在收到預(yù)收賬款的下個(gè)月的15日之前），向施工企業(yè)開(kāi)具17%稅率的增值稅專(zhuān)用發(fā)票。
第二，如果建筑企業(yè)已經(jīng)有正在施工的項(xiàng)目，但是該項(xiàng)目采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)征增值稅。建筑企業(yè)為該簡(jiǎn)易計(jì)稅項(xiàng)目所發(fā)生的采購(gòu)材料或設(shè)備，可以要求供應(yīng)商先開(kāi)17%稅率的增值稅專(zhuān)用發(fā)票來(lái)抵扣，然后等到該一般計(jì)稅方法的項(xiàng)目已經(jīng)開(kāi)工，產(chǎn)生增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額有抵扣時(shí)的增值稅申報(bào)當(dāng)月，把前面簡(jiǎn)易計(jì)稅項(xiàng)目發(fā)生的已經(jīng)抵扣過(guò)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。
五、建設(shè)單位提供主材情況下，總包單位必須選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅
為房屋建筑的地基與基礎(chǔ)、主體結(jié)構(gòu)提供工程服務(wù)，在甲供材的情況下，建筑工程總承包單位必須選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，而不能選擇一般計(jì)稅方法計(jì)征增值稅
《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于建筑服務(wù)等營(yíng)改增試點(diǎn)政策的通知》（財(cái)稅[2017]58號(hào)）第一條規(guī)定：“建筑工程總承包單位為房屋建筑的地基與基礎(chǔ)、主體結(jié)構(gòu)提供工程服務(wù)，建設(shè)單位自行采購(gòu)全部或部分鋼材、混凝土、砌體材料、預(yù)制構(gòu)件的，適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅。”基于此規(guī)定，建筑工程總承包單位為房屋建筑的地基與基礎(chǔ)、主體結(jié)構(gòu)提供工程服務(wù)過(guò)程中，只要建設(shè)單位采用“甲供材”方式，甲供“鋼材、混凝土、砌體材料、預(yù)制構(gòu)件”的，該工程項(xiàng)目就“適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅”，即，只能選擇“簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)計(jì)征增值稅”，而不能再選擇“一般計(jì)稅方法計(jì)征增值稅”。
另外，根據(jù)財(cái)稅[2017]58號(hào)）第一條規(guī)定有關(guān)“地基與基礎(chǔ)、主體結(jié)構(gòu)”的范圍，按照《建筑工程施工質(zhì)量驗(yàn)收統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)》（GB50300-2013）附錄B《建筑工程的分部工程、分項(xiàng)工程劃分》中的“地基與基礎(chǔ)”“主體結(jié)構(gòu)”分部工程的范圍執(zhí)行。
房地產(chǎn)企業(yè)與建筑企業(yè)合作時(shí)，要慎重選擇甲供材模式。根據(jù)稅法的規(guī)定，建筑企業(yè)“可以”（注意是“可以”而不是“必須”）選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方式征收增值稅的情況只限于四種情況：
1、一般納稅人以清包工方式提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅。以清包工方式提供建筑服務(wù)，是指施工方不采購(gòu)建筑工程所需的材料或只采購(gòu)輔助材料，并收取人工費(fèi)、管理費(fèi)或者其他費(fèi)用的建筑服務(wù)。
2、一般納稅人為甲供工程提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅。
甲供工程，是指全部或部分設(shè)備、材料、動(dòng)力由工程發(fā)包方自行采購(gòu)的建筑工程。
3、一般納稅人為建筑工程老項(xiàng)目提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅。建筑工程老項(xiàng)目，是指：（一）《建筑工程施工許可證》注明的合同開(kāi)工日期在2016年4月30日前的建筑工程項(xiàng)目。（二）《建筑工程施工許可證》未注明合同開(kāi)工日期，但建筑工程承包合同注明的開(kāi)工日期在2016年4月30日前的建筑工程項(xiàng)目。（三）未取得《建筑工程施工許可證》的，建筑工程承包合同注明的開(kāi)工日期在2016年4月30日前的建筑工程項(xiàng)目。
4、國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第11號(hào)第四條、一般納稅人銷(xiāo)售電梯的同時(shí)提供安裝服務(wù)，其安裝服務(wù)可以按照甲供工程選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅。
而《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于建筑服務(wù)等營(yíng)改增試點(diǎn)政策的通知》（財(cái)稅[2017]58號(hào)）第一條規(guī)定，建筑工程總承包單位為房屋建筑的地基與基礎(chǔ)、主體結(jié)構(gòu)提供工程服務(wù)，建設(shè)單位自行采購(gòu)全部或部分鋼材、混凝土、砌體材料、預(yù)制構(gòu)件的，適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅。意思就是，建筑總承包企業(yè)從事房屋建筑的地基與基礎(chǔ)、主體結(jié)構(gòu)工程服務(wù)，只要存在在甲供材的情況下，建筑工程總承包單位必須選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，而不能選擇一般計(jì)稅方法計(jì)征增值稅。
附件：財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于建筑服務(wù)等營(yíng)改增試點(diǎn)政策的通知》(財(cái)稅[2017]58號(hào))及中國(guó)稅務(wù)報(bào)的簡(jiǎn)析
7月11日，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)《關(guān)于建筑服務(wù)等營(yíng)改增試點(diǎn)政策的通知》（財(cái)稅〔2017〕58號(hào)），明確建筑服務(wù)業(yè)三項(xiàng)營(yíng)改增政策、承包地流轉(zhuǎn)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)免稅和貼現(xiàn)再貼現(xiàn)增值稅征免政策。
